журнал «Управление персоналом», 2003, Корсун Н.В., специалист отдела общего аудита ООО «Аудиторско-консалтинговая группа «Акция»

Учет расходов на медицинские осмотры работников

Обязанность проведения организацией за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров (обследований) работников, внеочередных медицинских осмотров (обследований) работников по их просьбам в соответствии с медицинским заключением с сохранением за ними места работы (должности) и среднего заработка на время прохождения указанных медицинских осмотров (обследований) установлена статьей 212 Трудового кодекса РФ. Кроме того, вышеназванной статьей установлена невозможность допущения работников к исполнению ими трудовых обязанностей без прохождения обязательных медицинских осмотров (обследований).

В соответствии со ст.213 Трудового кодекса РФ следующие работники обязаны проходить медицинские осмотры:
работники, занятые на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда (в том числе на подземных работах);
работники, занятые на работах, связанных с движением транспорта;
работники организаций пищевой промышленности, общественного питания и торговли, водопроводных сооружений, лечебно-профилактических и детских учреждений, а также некоторых других организаций.

Кроме того, согласно ст.266 Трудового кодекса РФ, лица в возрасте до 18-ти лет принимаются на работу только после предварительного обязательного медицинского осмотра и в дальнейшем, до достижения возраста 18-ти лет, ежегодно подлежат обязательному медицинскому осмотру.

При решении вопроса о необходимости проведения медосмотров работников следует руководствоваться Приказом Министерства здравоохранения и медицинской промышленности РФ от 14.03.96 №90 «О порядке проведения предварительных и периодических медицинских осмотров работников и медицинских регламентах допуска к профессии».

Порядок проведения медосмотров установлен Постановлением Правительства РФ от 23.09.02 №695 «О прохождении обязательного психиатрического освидетельствования работниками, осуществляющими отдельные виды деятельности, в том числе деятельность, связанную с источниками повышенной опасности (с влиянием вредных веществ и неблагоприятных производственных факторов), а также работающими в условиях повышенной опасности», а также Приказом Министерства здравоохранения РФ от 10.12.96 №405 «О проведении предварительных и периодических медицинских осмотров работников».

Ответственность в виде наложения административного штрафа на должностных лиц в размере от пяти до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда за несоблюдение законодательства о труде и об охране труда (включая ответственность за допущение к исполнению трудовых без прохождения обязательных медосмотров), установлена ст.5.27 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Следует отметить, что нарушение законодательства о труде и об охране труда лицом, ранее подвергнутым административному наказанию за аналогичное административное правонарушение, - влечет дисквалификацию на срок от одного года до трех лет.

Расходы организации на проведение установленных законодательством РФ обязательных медицинских осмотров своих работников являются для нее расходами по обычным видам деятельности на основании п.п.5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №33н.

Для обобщения информации о расходах по обычным видам деятельности организации Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.00 №94н, предназначены счета 20 - 29. Расходы организации на оплату услуг медицинского учреждения по проведению обязательного медицинского осмотра своих работников отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции со счетами.

 

Порядок учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли установлен гл.25 Налогового кодекса РФ.

В целях налогообложения прибыли расходы организации на проведение установленных законодательством РФ обязательных медицинских осмотров своих работников включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, на основании пп.7 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ и п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ.

Что касается обложения ЕСН и налогом на доходы физических лиц дохода работников в виде оплаченного за них работодателем медицинского осмотра, то на основании пп.2 п.1 ст.238 и п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ стоимость медицинского осмотра, обязательное проведение которого предусмотрено законодательством РФ, не подлежит обложению ЕСН и НДФЛ как установленная законодательством РФ компенсационная выплата. Аналогичное разъяснение по вопросу обложения ЕСН стоимости обязательных медицинских осмотров работников приведено в п.9.1.6.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 05.07.2002 №БГ-3-05/344.

Оплата стоимости медосмотров, которые не предусмотрены законодательством, не учитываются в составе расходов при расчете налога на прибыль. Это следует из пункта 23 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

То же касается и случая, когда проведение медосмотров предусмотрено трудовым (коллективным) договором. В соответствии с разъяснениями, содержащимися в разд.5.6 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20.12.02 №БГ-3-02/729, любые расходы социального характера в пользу работника налогоплательщика или иных лиц (в данном случае - оплата медицинских услуг, оказанных работнику) не будут учитываться в уменьшение налогооблагаемых доходов, поскольку перечень расходов п.29 ст.270 Налогового кодекса РФ не является закрытым.

В соответствии с п.10 ст.217 Налогового кодекса РФ не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на доходы организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей, при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание.

Стоимость оплаченных медицинских услуг не признается объектом налогообложения единым социальным налогом (ЕСН), так как у налогоплательщика - организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п.3 ст.236 НК РФ).

Поскольку оплата медицинских услуг работникам не зависит от производительности труда и квалификации последних, следовательно, не является оплатой труда, данные расходы следует относить к прочим внереализационными расходам организации (п.12 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №33н).

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 31.10.00 №94н, для учета внереализационных расходов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

 

При решении вопроса о возможности включения в расходы организации, учитываемые в целях налогообложения прибыли затрат на содержание числящегося на балансе организации медпункта для бесплатного обслуживания работников, занятых на работах с вредными условиями труда, следует руководствоваться следующим.

В соответствии с критериями, изложенными в п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ, расходы, учитываемые для целей налогообложения, должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы.

Вопрос об обязательном медосмотре работников различных отраслей регламентируется вышеназванным Приказом Министерства здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации «О порядке проведения медицинских осмотров». В случае, если проведение медосмотров является обязательным для работников предприятия, то затраты на содержание медпункта подлежат учету при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Учитывая изложенное, в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, могут быть включены затраты, связанные с содержанием медпункта, находящегося непосредственно на территории организации, при выполнении всех вышеперечисленных условий.

В соответствии с пп.7 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

При этом заработная плата медперсонала отражается в составе расходов на оплату труда (пп.2 п.2 ст.253 Налогового кодекса РФ, ст.255 Налогового кодекса РФ); расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпункта, расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации отражаются в составе прочих расходов (пп.7 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ); расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в данном случае для оказания медицинских услуг), расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом включаются в материальные расходы организации (пп.2 и 3 п.1 ст.254 Налогового кодекса РФ); амортизация имущества, признаваемого амортизируемым в соответствии со ст.256 Налогового кодекса РФ, начисленная одним из методов, указанных в ст.259 Налогового кодекса РФ, учитывается при налогообложении прибыли организации в соответствии с пп.3 п.2 ст.253 Налогового кодекса РФ.

Медикаменты, приобретенные для нужд здравпункта, согласно п.2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально - производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.06.01 №44н, для организации являются материально - производственными запасами, которые учитываются в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.00 №94н, на счете 10 «Материалы».

К бухгалтерскому учету материально - производственные запасы принимаются по фактической себестоимости, которой в случае приобретения за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (п.п.5, 6 ПБУ 5/01).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации о затратах, связанных с оказанием услуг обслуживающих производств, в том числе здравпунктов, применяется счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». По кредиту счета 29 отражаются суммы фактической себестоимости оказанных услуг. По дебету счета 29 отражаются прямые расходы, связанные с содержанием медпункта, в корреспонденции со счетами: 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 26 «Общехозяйственные расходы», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов суммы фактической себестоимости выполненных работ (оказанных услуг) обслуживающих производств и хозяйств списываются со счета 29 в дебет счета 20 «Основное производство». Остаток по счету 29 на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства. Сумма НДС, уплаченная поставщику медикаментов, принимается к вычету после их оприходования и оплаты при наличии счета - фактуры поставщика и документов, подтверждающих произведенную оплату, на основании п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового Кодекса РФ.

 

Согласно ст.185 Трудового кодекса РФ на время проведения медицинского обследования за работниками, обязанными в соответствии с действующим законодательством проходить такое обследование, сохраняется средний заработок по месту работы.

Для всех случаев определения размера средней заработной платы, предусмотренных Трудовым кодексом РФ, устанавливается единый порядок ее исчисления. Для расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат. При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 месяцев, предшествующих моменту выплаты (ст.139 Трудового кодекса РФ).

Согласно п.7 ст.255 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения прибыли расходы организации на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров, относятся к расходам на оплату труда.
Доход работника в виде оплаты за дни прохождения медосмотра включается в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (п.1 ст.210 Налогового кодекса РФ), а также признается объектом обложения единым социальным налогом (п.1 ст.236 Налогового кодекса РФ) и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в соответствии с п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.01 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».

Главная > Статьи